5746 SAYILI KANUN KAPSAMINDA AR-GE VE TASARIM MERKEZLERİNDE KRİTİK UYGULAMA ESASLARI, MUHASEBE DÜZENİ VE YMM TASDİK SÜREÇLERİ

5746 sayılı Araştırma, Geliştirme ve Tasarım Faaliyetlerinin Desteklenmesi Hakkında Kanun, işletmelere sağladığı kapsamlı vergi avantajlarının yanı sıra, bu teşviklerden yararlanmayı sıkı bir muhasebe disiplini ve belgelendirme şartına bağlamıştır. Uygulamada, Ar-Ge harcamalarının genel faaliyet giderlerinden ayrıştırılmaması veya yanlış hesaplarda takip edilmesi gibi hatalar, işletmeleri ciddi vergi yaptırımlarıyla karşı karşıya bırakabilmektedir.

1. Ar-Ge Muhasebesinde Hesap Düzeni ve Aktifleştirme Zorunluluğu

Ar-Ge ve tasarım harcamalarının, işletmenin diğer faaliyetlerinden ayrılarak izlenmesi yasal bir zorunluluktur. Bu faaliyetler kapsamında yapılan harcamalar; 150 (İlk Madde ve Malzeme), 750 (Araştırma ve Geliştirme Giderleri) ve projenin niteliğine göre 263 (Araştırma ve Geliştirme Giderleri - Aktifleşen) hesaplarında, diğer operasyonel giderlerle karıştırılmadan takip edilmelidir.

• Aktifleştirme ve Amortisman: Ar-Ge, yenilik ve tasarım harcamalarının tamamı, Vergi Usul Kanunu’na (VUK) göre aktifleştirilmek suretiyle amortisman yoluyla itfa edilir. Eğer proje sonucunda bir iktisadi kıymet oluşmazsa veya proje başarısızlıkla sonuçlanırsa, aktifleştirilen bu tutarlar doğrudan gider yazılabilir.

• Harcama Grupları: İndirime konu edilecek harcamalar; ilk madde ve malzeme giderleri, amortismanlar, personel giderleri, genel giderler ile dışarıdan sağlanan fayda ve hizmetleri kapsar. Ancak büro ve kırtasiye gibi sarf malzemeleri ile fikri mülkiyet haklarının korunmasına yönelik avukatlık veya dava masrafları indirim kapsamında değerlendirilmez.

2. YMM Tasdik Raporu Zorunluluğu ve Yeni Yaptırımlar

5746 sayılı Kanun kapsamındaki indirimlerden yararlanabilmek için Yeminli Mali Müşavir (YMM) tasdik raporu ibraz edilmesi zorunludur.

• Tasdik Sınırları: 49 Sıra No.lu Tebliğ uyarınca; serbest bölge kazanç istisnası tutarının 500.000 TL’yi veya toplam istisnaların 1.000.000 TL’yi aşması durumunda rapor ibrazı şarttır. Tam tasdik raporu bulunan mükelleflerin ayrıca Ar-Ge tasdik raporu düzenletmesine gerek bulunmamaktadır.

• Cezai Müeyyideler: 577 Sıra No.lu V.U.K. Tebliği ile getirilen yeni düzenleme uyarınca, 1 Ocak 2025’ten itibaren rapor ibraz etmemenin cezası, istisna tutarının %5'i oranında uygulanacaktır. Bu ceza, 330.000 TL’den az, 3.300.000 TL’den fazla olamaz.

3. Hibe Destekleri ve "Özel Fon" Uygulaması

Kamu kurumlarından (TÜBİTAK, KOSGEB vb.) veya uluslararası fonlardan alınan hibe destekleri, işletme hesaplarında özel bir fon hesabında tutulmalıdır.

• Vergisel Durum: Bu fonlar, vergiye tabi kazancın tespitinde gelir olarak dikkate alınmadığı gibi, Ar-Ge ve tasarım indirimi tutarının tespitinde de harcama olarak kabul edilmez.

• Beş Yıl Kuralı: Fonun, elde edildiği yılı izleyen beş yıl içinde sermayeye ilave dışında başka bir hesaba nakledilmesi veya işletmeden çekilmesi halinde, zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergiler vergi ziyaı cezası ve gecikme faiziyle birlikte tahsil edilir.

4. Dikkat Edilmesi Gereken Kritik Hususlar

• Girişim Sermayesi Yatırımı: 1 Ocak 2024 itibarıyla, yıllık beyannamede 2.000.000 TL ve üzeri indirim kullanan mükellefler, bu tutarın %3'ünü girişim sermayesi fonlarına yatırmak zorundadır. Bu zorunluluğun ihlali durumunda, indirim tutarının %20'si teşvik dışı kalır.

• Siparişe Dayalı Projeler: Sipariş üzerine yapılan işlerde indirim hakkı genellikle %50-%50 oranında paylaşılır. Ar-Ge merkezinin, karşı tarafın kullanacağı indirim tutarını her geçici vergi döneminde yazılı olarak bildirmesi şarttır.

• Personel Giderleri: Kısmi çalışan personelin ücretleri Ar-Ge harcaması kapsamında dikkate alınırken, personelin hafta tatili ve izin sürelerine isabet eden ücretleri sadece tam zamanlı çalışıyorsa teşvik kapsamındadır; kısmi zamanlı çalışmada bu süreler kapsam dışıdır.

Sonuç

Ar-Ge ve tasarım merkezleri için sağlanan teşvikler, sadece bir vergi tasarrufu değil, aynı zamanda teknik ve mali denetimin iç içe geçtiği bir süreç yönetimidir. Belirlenen şartların ihlali veya teşviklerin amacı dışında kullanılması, vergi ziyaı doğmuş sayılmasına ve sağlanan tüm avantajların cezalı bir şekilde geri alınmasına neden olmaktadır.

Ar-Ge teşvik sistemini yüksek güvenlikli bir kasaya benzetebiliriz: Bu kasanın içinde büyük vergi avantajları bulunmaktadır ancak kasayı açabilmek için "ayrıştırılmış muhasebe kayıtları", "doğru aktifleştirme" ve "zamanında sunulan YMM raporu" gibi birden fazla anahtarın aynı anda ve hatasız bir şekilde çevrilmesi gerekmektedir.

AR-GE VE TASARIM İNDİRİMLERİ

Hazırlayan: Zuhal CEYHAN

Yeminli Mali Müşavir

KISACA BİLGİ NOTLARI:

5746 Sayılı Kanun, Türkiye'deki Ar-Ge, yenilik ve tasarım ekosistemini güçlendirmek amacıyla kapsamlı bir vergisel teşvik ve indirim mekanizması sunmaktadır. Bu teşvikler, temel olarak işletmelerin kendi bünyelerinde yürüttüğü projelerden, teknogirişim sermaye desteklerine ve siparişe dayalı Ar-Ge faaliyetlerine kadar geniş bir yelpazeyi kapsar.

1. Ar-Ge ve Tasarım İndirimi (%100 ve Ek İndirim)

Kanun kapsamında gerçekleştirilen Ar-Ge, yenilik ve tasarım harcamalarının tamamı (%100'ü), kurum kazancının veya ticari kazancın tespitinde indirim konusu yapılır.

• Kapsam: Bu indirim; ilk madde ve malzeme giderleri, amortismanlar, personel giderleri, genel giderler ve dışarıdan sağlanan fayda ve hizmetleri içerir.

• Artış Bazlı Ek İndirim: Bakanlar Kurulu (veya ilgili yetkili merci) tarafından belirlenen kriterleri haiz merkezlerde, o yıl yapılan harcamaların bir önceki yıla göre artış tutarının yüzde ellisi (%50) ayrıca indirim konusu yapılabilmektedir. Bu ek indirimden yararlanmak için tescil edilen patent sayısı, toplam ciro içindeki Ar-Ge payı veya araştırmacı sayısı gibi göstergelerde en az %20 artış sağlanması şarttır.

2. Gelir Vergisi Stopajı Teşviki

Ar-Ge ve tasarım faaliyetlerinde çalışan personelin ücretleri üzerinden hesaplanan gelir vergisinde önemli terkinler uygulanır. Bu teşvik, personelin eğitim düzeyine göre kademelendirilmiştir:

• %95 Terkin: Doktoralı olanlar veya temel bilimler alanında en az yüksek lisans derecesine sahip olanlar için uygulanır.

• %90 Terkin: Yüksek lisanslı olanlar veya temel bilimler alanında lisans derecesine sahip olanlar için uygulanır.

• %80 Terkin: Diğer personel (teknisyen vb.) için uygulanır. Bu teşvikte destek personeli sayısı, toplam tam zaman eşdeğer Ar-Ge veya tasarım personeli sayısının %10'unu aşamaz.

3. Siparişe Dayalı Ar-Ge ve Tasarım Faaliyetleri

Sözleşme çerçevesinde siparişe dayalı olarak yürütülen faaliyetlerde teşviklerin paylaşımı esastır. Bu durumda, yapılan harcamaların yüzde ellisi (%50) Ar-Ge/tasarım merkezi tarafından, kalan yüzde ellisi (%50) ise siparişi veren mükellef tarafından indirim olarak kullanılabilir. Eğer sipariş veren vergi mükellefi değilse, indirimin tamamını Ar-Ge veya tasarım merkezi kullanır.

4. Teknogirişim Sermayesi ve Girişim Sermayesi Yatırım Zorunluluğu

• Teknogirişim Desteği: Merkezi yönetim kapsamındaki idareler tarafından, girişimcilere bir defaya mahsus hibe desteği verilir. Ayrıca bu projelere sermaye desteği sağlayan mükellefler, sağladıkları desteğin belirli bir kısmını (kurum kazancının %10'u ve öz sermayenin %20'si ile sınırlı, yıllık en fazla 500.000 TL) beyanname üzerinden indirebilirler.

• Yatırım Zorunluluğu (2024 İtibarıyla): Yıllık beyanname üzerinden 2.000.000 TL ve üzerinde indirim kullanan mükellefler, yararlanılan indirim tutarının %3'ünü girişim sermayesi yatırım fonlarına veya ortaklıklarına yatırmakla yükümlüdür. Bu yükümlülüğün yerine getirilmemesi durumunda indirim tutarının %20'si teşvik dışı bırakılır.

5. Muhasebe ve Uygulama Esasları

Ar-Ge ve tasarım harcamaları Vergi Usul Kanununa göre aktifleştirilerek amortisman yoluyla itfa edilir. Kazancın yetersiz olması nedeniyle ilgili dönemde indirilemeyen tutarlar, sonraki dönemlere yeniden değerleme oranında artırılarak devredilir. Ancak kaynaklardan biri, Kurumlar Vergisi Kanunu 10/1-a kapsamındaki genel Ar-Ge indiriminde devreden tutarın yeniden değerlemeye tabi tutulmadığını, buna karşın 5746 Sayılı Kanun kapsamındaki indirimlerde bu artışın yapıldığını belirterek önemli bir farka işaret etmektedir.

Kapsam dışı faaliyetleri ve bunların teşvik sistemindeki yeri

1. Ar-Ge ve Yenilik Faaliyeti Sayılmayan Haller

Bir faaliyetin Ar-Ge veya yenilik kapsamında değerlendirilebilmesi için bilimsel ve teknolojik bir belirsizliğe odaklanması ve özgün bir çıktı üretmesi gerekir. Bu kriterlere uymayan ve kapsam dışı bırakılan başlıca faaliyetler şunlardır:

• Pazarlama ve Satış: Pazarlama faaliyetleri, piyasa taramaları, pazar araştırması veya satış promosyonu çalışmaları teşvik dışıdır.

• Kalite Kontrol ve Standartlaştırma: Üretim sürecindeki kalite kontrol çalışmaları Ar-Ge faaliyeti olarak kabul edilmez.

• Rutin Yazılım Çalışmaları: Yazılımlara ilişkin bilimsel veya teknolojik ilerleme içermeyen, olağan ve tekrarlanan faaliyetler ile mevcut yazılımlar kullanılarak yapılan web sitesi geliştirme gibi işler kapsam dışıdır.

• Biçimsel Değişiklikler: Ürüne yönelik bilimsel bir katkı sağlamayan; sadece şekil, renk ve dekorasyon gibi estetik amaçlı görsel değişiklikler Ar-Ge sayılmaz.

• Üretim ve Seri Üretim: Ticari üretimin planlanması, üretim altyapısı yatırımları ve seri üretim sürecindeki harcamalar Ar-Ge teşviklerinden yararlanamaz.

• Sosyal Bilimler ve Arama Faaliyetleri: Sosyal bilimlerdeki araştırmalar ile petrol, doğalgaz ve maden rezervi arama faaliyetleri bu kanun kapsamındaki teşviklerin dışındadır.

2. Tasarım Faaliyeti Kapsamına Girmeyen Özel Durumlar

Tasarım merkezleri ve projeleri için de benzer kısıtlamalar geçerlidir. Tasarımda Ar-Ge'den farklı olarak şu özel kapsam dışı durumlar dikkat çeker:

• Etik ve Kültürel Kısıtlar: Kamu düzenine veya genel ahlaka aykırı tasarımlar ile halka mal olmuş tarihi, dini ve kültürel değerlerin uygunsuz kullanımını içeren tasarımlar teşvik kapsamına alınmaz.

• Hükümranlık Alametleri: Paris Sözleşmesi kapsamında yer alan bayrak, arma ve nişan gibi hükümranlık alametlerinin uygunsuz kullanımını içeren faaliyetler tasarım indirimi dışında bırakılır.

3. Zaman ve Mekân Sınırları (Teşvikin Bittiği Yer)

Ar-Ge faaliyeti, özünde denemelerin son bulduğu ve ilk üretimin yapıldığı aşamada sona erer.

• Pazarlanabilirlik Eşiği: Ürün pazarlanabilir aşamaya geldiği andan itibaren yapılan harcamalar Ar-Ge harcaması sayılmaz. Ancak, tamamlanan bir ürünü daha da geliştirmek için yapılan çalışmalar "yeni bir Ar-Ge projesi" olarak değerlendirilebilir.

• Dışarıda Geçirilen Süreler: Merkez dışındaki faaliyetlerde (saha araştırması gibi) personel ücretleri belirli şartlarla teşvik alsa da; bu süreçte yapılan yol, konaklama ve gündelik gibi giderler Ar-Ge veya tasarım indirimine konu edilemez.

4. Teşvike Göre Değişen Özel Kısıtlamalar

Teşvikin türüne göre bazı harcama veya personel grupları özellikle dışarıda bırakılmıştır:

• Stopaj Teşviki Dışındakiler: Kamu personeli, haftalık 45 saati aşan fazla mesai ücretleri ve kısmi zamanlı çalışanların tatil/izin sürelerine isabet eden ücretleri gelir vergisi stopajı teşvikinden yararlanamaz.

• Harcama Kısıtları: Büro ve kırtasiye gibi sarf malzemeleri genel giderler içinde yer almasına rağmen Ar-Ge veya tasarım indirimi kapsamında değerlendirilmez. Ayrıca, fikri mülkiyet haklarının korunmasına (avukatlık, dava vb.) yönelik faaliyetler de kapsam dışıdır; sadece bu hakların edinimi desteklenir.

5746 Sayılı Kanun ve ilgili uygulama yönetmelikleri, Ar-Ge ve tasarım faaliyetlerini teşvik ederken, bu sürecin ticari ve rutin bir aşamaya geçtiği noktayı teşvik kapsamının dışında bırakmaktadır. Bu bağlamda, seri üretim harcamaları, inovasyon sürecinin bittiği ve standart üretim sürecinin başladığı sınırı temsil eder.

1. Seri Üretim ve Ticari Üretim Planlaması

Kaynaklarda, hem Ar-Ge hem de tasarım faaliyetleri için "seri üretim" en temel sınır olarak çizilmiştir.

• Ar-Ge'nin Sona Ermesi: Ar-Ge faaliyeti, esas itibarıyla denemelerin son bulduğu ve ilk üretimin yapıldığı aşamada sona erer. Ürün pazarlanabilir aşamaya geldiği andan itibaren proje bitmiş sayılır ve bu tarihten sonraki harcamalar Ar-Ge harcaması kabul edilmez.

• Yatırım ve Planlama Giderleri: Üretim ve üretim altyapısına yönelik yapılan yatırım faaliyetleri, ticari üretimin planlanması ve seri üretim sürecine ilişkin harcamalar Ar-Ge ve yenilik faaliyeti kapsamında değerlendirilmez. Aynı kısıtlama tasarım faaliyetleri için de geçerlidir.

• Numune ve Prototipler: Nihai ürünün kullanılabilirliğini ölçmek için yapılan test harcamaları kapsamdayken, numune vermek amacıyla prototiplerden kopyalar çıkarılıp dağıtılması veya reklam amaçlı tüketici testleri kapsam dışıdır.

2. Ar-Ge ve Tasarım Kapsamı Dışında Kalan Faaliyetler

Kaynaklar, teşviklerden yararlanamayacak faaliyetleri detaylı bir şekilde listeler. Bu faaliyetlerin ortak özelliği, yeni bir teknolojik gelişme veya özgün bir tasarım içermemeleridir:

• Pazarlama ve Satış: Pazarlama faaliyetleri, piyasa taramaları, pazar araştırması ve satış promosyonu her iki teşvik türünde de kapsam dışıdır.

• Kalite Kontrol: Üretim sürecinin rutin bir parçası olan kalite kontrol işlemleri Ar-Ge veya tasarım faaliyeti sayılmaz.

• Rutin Yazılım Çalışmaları: Yazılımlara ilişkin teknolojik belirsizlik içermeyen olağan ve tekrarlanan faaliyetler ile mevcut yazılımlar kullanılarak yapılan web sitesi geliştirme gibi işlemler desteklenmez.

• Biçimsel Değişiklikler: Ar-Ge ve yenilik içermeyen; sadece şekil, renk ve dekorasyon gibi estetik ve görsel değişiklikleri içeren biçimsel düzenlemeler kapsam dışıdır.

3. Teşvik Edilmeyen Gider Türleri

Faaliyet kapsam dahilinde olsa bile, bazı harcama kalemleri vergisel indirimlerden veya stopaj teşvikinden yararlanamaz:

• Büro ve Kırtasiye: Genel giderler arasında sayılmasına rağmen büro ve kırtasiye gibi sarf malzemeleri Ar-Ge/tasarım indirimi kapsamında değerlendirilmez.

• Yol ve Konaklama: Proje kapsamında merkez dışında çalışılsa bile, personele ödenen gerçek yol giderleri, konaklama ve gündelik gibi menfaatler indirim tutarının tespitinde dikkate alınmaz.

• Fazla Mesai Ücretleri: Haftalık 45 saatin üzerindeki çalışmalar ve ek çalışma sürelerine ilişkin ücretler gelir vergisi stopajı teşvikinden faydalanamaz.

• Fikri Mülkiyet Koruma: Hakların edinimi (tescil) indirim kapsamındayken, bu hakların korunmasına yönelik faaliyetler kapsam dışıdır.

4. Kurumsal ve Operasyonel Giderler

Kuruluş ve örgütlenmeyle ilgili araştırma giderleri ile münhasıran Ar-Ge/tasarım merkezine ait olmayan, çeşitli kıstaslara göre dağıtılan ortak genel işletme giderleri (kira, su, enerji hariç) teşvik konusu yapılamaz.